【编辑《那些年华》】本文是对2014版《高级会计实务》第八章“金融工具会计处理”第五节“股权激励”的详解。其主要内容包括股权激励方式、实施股权激励的条件、股权激励计划的制定、批准和实施、股份支付的会计处理等。本节主要介绍股份支付的会计处理。

股权激励的股份支付的会计处理（4）

目录：

1.股份支付的四个主要环节

（二）可行权条件的种类

（三）股份支付的确认和计量原则

（四）股份支付的具体会计处理

知识点概述：

（四）股份支付的具体会计处理

3. 回购股份以提供员工股票期权激励

除适用上述有关规定外，企业回购股份时，应当按照回购股份的支出总额作为库存股处理，并做好记录备查；职工行使选择权购买公司股份并获得支付时，企业应当冲销交付给职工的库存股成本和等待期内的资本公积（其他资本公积）累计金额，其差额调整资本公积（股本溢价）。

IV. 条款与条件的修改

一般而言，股份支付协议生效后，其条款不应随意修改。但在某些情况下，授予权益工具的股份支付协议中的条款可能需要修改。例如，由于股票除权、除息等原因，需要调整行权价格或股票期权数量。这是因为股票红利发放后，股票数量增加，每股市场价格会下降，如果不降低行权价格，对激励对象不公平。

在会计处理中，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，即使取消权益工具的授予，或者结算该权益工具，企业至少应当按照授予日授予的权益工具的公允价值计量确认取得的相应服务，除非该权益工具因不符合行权条件（市场条件除外）而无法行权。

1. 对条款和条件的有利修改

企业应当在下列情况下确认股份支付公允价值总额增加以及其他有利于职工的修改的影响：

（1）如果修改增加了所授予权益工具的公允价值，企业应当按照权益工具公允价值增加的比例确认收到的服务增加。权益工具公允价值增加额为修改日修改前后权益工具的公允价值之间的差额。例如，对于授予的股票期权，如果行权价格降低，其内在价值增加，期权的公允价值也会增加。

（2）如果该修改增加了授予的权益工具的数量，企业应当将新增权益工具的公允价值确认为收到的服务的增加。例如，如果授予的期权数量增加，则期权的公允价值总额将增加。

（3）如果企业以有利于职工的方式修改归属条件，例如缩短等待期、改变或取消业绩条件（非市场条件），企业应当在处理归属条件时考虑修改后的归属条件。

2. 条款与条件的不利修改

如果企业通过降低股份支付的公允价值总额或其他不利于职工的方式修改了条款和条件，企业应当继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从未发生过一样，除非企业取消部分或全部已授予的权益工具。具体包括以下几种情况：

（1）如果该修改降低了所授予权益工具的公允价值（例如，通过提高行权价格），企业应当继续按照授予日权益工具的公允价值确认收到的服务金额，而不考虑权益工具公允价值的降低。

（2）如果该修改减少了授予的权益工具的数量，企业应当将该减少作为取消已授予的权益工具处理。

（3）如果企业以不利于职工的方式修改归属条件，例如延长等待期或者增加或改变业绩条件（非市场条件），企业在处理归属条件时不应该考虑修改后的归属条件。

3. 取消或结算

企业在等待期内取消或结算已授予的权益工具（因未满足可行权条件而取消的除外），应当：

（1）取消或结算视为加速归属，立即确认剩余等待期内应确认的金额。即，将剩余等待期内应确认的所有费用确认为归属。

（2）在解除劳动关系或和解时，所有支付给职工的款项均作为权益工具的回购，回购金额超过回购日权益工具公允价值的差额，计入当期费用。

（3）如果向职工授予新的权益工具，且在授予日确定新权益工具用于替代已取消的权益工具，企业应当将授予的替代权益工具作为对原权益工具条款和条件的修改（分为有利修改和不利修改）处理。权益工具公允价值的增加额为授予日替代权益工具的公允价值与已取消权益工具净额的差额。已取消权益工具净额为取消前立即计量的权益工具的公允价值减去因取消原权益工具而作为股权回购支付给职工的金额。

如果企业不将新授予的权益工具确认为替代权益工具，则应当将其作为新授予的股份支付处理。

企业回购职工已行权的权益工具，应当借记所有者权益，回购支付的超过回购日该权益工具公允价值的金额作为当期费用。