实践中，部分公司在实施股份支付计划时采取“一次授予、分批行权”的方式。实务中对于此类股份支付计划的会计处理存在不同的做法。一些公司未能准确识别股份支付计划中包含的多项可行权条件，导致费用估算错误以及相关会计处理不符合标准等问题。

一、案件背景

2017年3月1日，A公司向公司一名高管授予200份股票期权。股票期权授予日的公允价值为30元/股。股份支付计划规定，行权日未满足行权条件的，相应部分股票期权失效。其他相关规定见表2-1：

该高管于2015年1月1日与A公司签订了为期五年的劳动合同。该合同包含高额辞职违约金条款，A公司合理预期该高管不会在2x19年12月31日之前辞职。 2x17年12月31日，财务数据显示，A公司2x17年实际营收较2x16年增长15%。同时预计2x18的收入较2x17将增长10%以上。 2x18年3月31日，由于股价持续下跌，股票期权行权价格高于股价。经董事会及股东大会批准，A公司取消了高管人员股票期权激励计划。

A公司的会计处理如下：

（1）2×17 年 3 月 1 日，A 公司预计 2×17 年 12 月 31 日之前能够实现全部业绩条件且高管不会离职，据此计算了每月应确认的股票期权激励计划金额。股份支付费用为250元（200股×30元/股÷24个月）；

（2）截至2017年12月31日，A公司累计确认股份支付费用及资本公积2,500元（250元/月×10个月）；

（3）截至2018年3月31日，A公司已确认股份支付费用及资本公积共计3250元（250元/月×13个月）；

（4）2018年3月31日，A公司取消了高管股票期权激励计划，并确认本期股票期权激励费用为2,750元（200股×30元/股3,250元）。

问：A公司对上述股票期权激励计划的会计处理是否恰当？

案例分析

1.案例分析

本案中，A公司于2017年3月1日向高管授予200股股票期权，并于2018年3月1日（以下简称“第一期股票期权”）和2019年3月1日行权的100股为目标。当日可行权的100股（以下简称“第二批股票期权”）分别具有不同的行权条件。因此，A公司应分别考虑两部分股票期权的行权条件，合理确定各自的等待期。 。

(1) 在授予日处理。

授予日，企业应当按照企业会计准则的相关规定和股份支付计划约定的条件确定等待期，并计算应确认的股份支付费用每个月相应地。根据《企业会计准则第11号——股份支付》（财发[2006]3号，以下简称《股份支付准则》）第六条的规定，等待期是指满足归属条件的期间。本案中，第一批股票期权的行权条件包括服务期限条件和业绩条件，即员工于2x18年3月1日继续受聘，2x17年收入较2017年增加20%。 2x16。由此，第一批股票期权即可确定。批量股票期权的等待期为1年（2x17年3月1日至2x18年3月1日）。同样，第二期股票期权的业绩条件为2x18年收入较2x17年增长10%，服务期限条件为员工继续受聘至2x19年3月1日。因此，第二批股票期权的等待期为2年（自2017年3月1日至2019年3月1日）。

确定等待期后，A公司应在授予日进行表2-2的计算：

（2）2017年12月31日的会计处理。

本案中，对于第一批股票期权，由于A公司2x17年度实际收入较2x16年度仅增长15%，不符合首批股份支付约定的行权条件：“年收入” 2x17年较2x16年增加20%”“因此，高管第一批股票期权激励计划无法行权，A公司应将此前确认的股权激励计划转回”。支付费用及资本公积金2,500元（250元/月×10个月）。

对于第二期股票期权，2x17年12月31日，由于A公司预计第二期股票期权激励计划的业绩条件能够实现，故应以预计可行权股份数量的最佳估计为基础（100股）在2年等待期内继续确认费用。

（3）2018年3月31日的会计处理。

2x18年3月31日，A公司取消了该高管的股票期权激励计划。对于第一期股票期权，该部分股票期权激励计划已到期，因未满足行权条件而被取消，不属于“等待期内取消授予的权益工具”的范围。因此，2x18 2018年3月31日，A公司无需对该部分股票期权进行额外会计处理。

对于第二批股票期权，截至2×18年3月31日，A公司应已确认累计股份支付费用为1,625元（125元/月×13个月），且该批股票期权仍处于结算状态。等待期。 A公司本期股票期权激励计划未实际满足非市场业绩条件而未提前终止的，A公司应将取消的第二批股票期权视为加速行权，并应确认金额剩余等待期内的资金立即计入当期损益，同时确认资本公积。因此，A公司应确认本期股份支付费用1,375元（100股×30元/股-1,625元），同时确认相同数额的资本公积。

二、案例结论

综上所述，根据股份支付准则和《企业会计准则解释第3号》（财会[2009]8号）等相关规定，由于A公司未考虑股份支付的可行权条件，分别授予两批股票期权。 ，导致第一批股票期权等待期确定不合理，后续会计处理出现以下错误：一、未能正确估计授予日应确认的每月股份支付费用；二是在不满足2x17业绩条件时，继续摊销确认第一批股份支付费用；三、取消2x18年3月31日的股份支付费用 在股票期权激励计划中，所有不同行权条件的股票期权均按取消处理，超额确认股权激励费用。因此，A公司对股票期权激励计划的相关会计处理不当。

三、案例启示

实践中，部分公司在实施股份支付计划时采取“一次授予、分批行权”的方式。公司对此类股份支付计划的会计处理应当分别考虑不同批次股份支付计划的可行权条件。 ，合理确定等待期间并进行相应的会计处理。

此外，实践中，企业经常因业绩下滑、股价下跌、企业战略转型等多种原因取消股权激励计划。在取消具有多种可行权条件的股份支付计划的业务中，公司应仔细分析股份支付计划的协议条款，避免因忽视相关文件中的某些条款而无法准确识别一次性授予和分批授予的可行性。设定可行权条件的股份支付计划，导致同一股份支付计划未单独考虑不同的可行权条件。特别值得注意的是，只有在等待期内取消授予的权益工具（因不符合可行权条件而取消的除外），公司才可以将取消授予的权益工具视为加速可行权，等待解锁。剩余权益工具。应确认的金额立即计入当期损益，同时确认资本公积。

本案例来自财政部《企业会计准则典型案例》编委会整理的《企业会计准则典型案例集》